Versión para imprimir | Septiembre 2021
El 8 de septiembre de 2021 fueron presentadas, por el Poder Ejecutivo Federal, diversas propuestas de reformas a la Ley del Impuesto sobre la Renta (“Ley del ISR”), Ley del Impuesto al Valor Agregado (“Ley del IVA”), Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios (“Ley del IEPS”), Código Fiscal de la Federación (“CFF”) y la Ley Federal de Derechos (“LFD”). Dentro de las reformas propuestas, destaca la adición del régimen simplificado de confianza para personas físicas y morales, así como el endurecimiento de medidas para combatir la evasión fiscal. A continuación se encuentra un breve análisis de los cambios propuestos.
Ley del ISR
- Ingresos
Parámetro para determinar la ganancia cambiaria. La reforma propone incluir un parámetro mínimo para determinar la ganancia cambiaria, con el fin de evitar que los contribuyentes, al calcular la misma, determinen un ingreso menor al que obtendrían de aplicar el tipo de cambio (por fluctuación de la moneda extranjera) establecido por el Banco de México y publicado en el Diario Oficial de la Federación (“DOF”). Actualmente, la Ley del ISR solamente contempla un monto máximo para la pérdida cambiaria.
Nueva prelación para el acreditamiento del ISR. Bajo la reforma se propone dar certeza jurídica al aclarar que la prelación (orden) de los créditos que podrán acreditar las personas morales en contra de su ISR anual, primero deberá aplicarse el monto de los pagos provisionales que se hubieran realizado y, posteriormente, el ISR pagado en el extranjero.
Créditos respaldados. Se propone establecer que los intereses pagados sin una razón de negocios se consideren como créditos respaldados. En términos generales, los créditos respaldados son aquellos de los que derivan intereses pagados a partes relacionadas, que se recaracterizan como dividendos bajo los supuestos previstos en la Ley del ISR.
Determinación de pagos provisionales. Se aclara que la autorización prevista en la Ley del ISR para pagos provisionales se refiere al coeficiente de utilidad y no a la disminución de los pagos provisionales derivados de dicho coeficiente. Asimismo, que en caso de que el pago provisional se hubiera cubierto con una cantidad menor a la aplicable, se deberá presentar la declaración complementaria para cubrir las cantidades omitidas, más actualizaciones y recargos.
Ingresos acumulables en nuda propiedad y usufructo. La reforma propone establecer que la consolidación de la nuda propiedad y el usufructo es un ingreso acumulable, especificando la manera en que se deberán calcular los ingresos cuando se enajene solamente el usufructo o la nuda propiedad de un bien. El propietario de la nuda propiedad será el obligado a realizar el avalúo y acumular el ingreso. Los fedatarios informarán al Servicio de Administración Tributaria (“SAT”) cuando intervengan en estas operaciones.
Razón de negocios en las reestructuras corporativas. Se prevé que el beneficio para que pueda realizarse la enajenación a costo fiscal solo se otorgará a sociedades residentes en México pertenecientes a un mismo grupo, es decir, esto ya no será posible para sociedades residentes en el extranjero. Asimismo, se propone incluir requisitos adicionales a los existentes:
- Tener razón de negocios.
- Se deberá haber informado al SAT ciertas “operaciones relevantes” realizadas dentro de los 5 años anteriores a la enajenación.
- El dictamen del contador deberá contener adicionalmente lo siguiente:
- El valor contable de las acciones objeto de la autorización,
- Organigrama del grupo con el porcentaje de la participación accionaria,
- Tenencia accionaria directa e indirecta de las empresas que integren el grupo antes y después de la reestructura,
- Los segmentos del negocio o giro de la sociedad emisora y la adquirente,
- Certificación de que consolida sus estados financieros para efectos contables.
La autorización quedará sin efectos si en una auditoría se determina que la reestructura relacionada careció de razón de negocios.
De igual forma, si dentro de los 5 años posteriores en que se llevó a cabo la reestructuración se celebra una operación relevante, la sociedad adquirente de las acciones deberá presentar la declaración informativa sobre operaciones relevantes prevista en el artículo 31-A del CFF.
2. Deducciones
Nuevos requisitos para la deducción de combustibles. La reforma propone que el comprobante fiscal respectivo (“CFDI”), deberá contener el número de permiso del expendedor de combustible, mismo que deberá encontrarse vigente al momento de la operación. Los permisos se podrán suspender cuando se prevea un peligro inminente para la seguridad nacional, la seguridad energética o para la economía nacional. Esta modificación haría depender la deducción a una situación que no se encuentra dentro del control del contribuyente, por lo que podría ser inconstitucional.
Asistencia técnica, transferencia de tecnología o regalías. Se prevé que para poder deducir pagos por tales conceptos que presten residentes fiscales en México, éstos deberán prestarse directamente por quién presta el servicio. En caso de que se prevea en el contrato que éstos podrán ser prestados por terceros, para que los servicios califiquen como deducibles tendrán que ser especializados y no deberán formar parte del objeto social ni de la actividad económica preponderante de la beneficiaria de los mismos.
Créditos incobrables. En créditos superiores a 30,000 UDIS, uno de los requisitos para esta deducción es que el contribuyente demande judicial o arbitralmente al deudor, siendo suficiente para tal efecto demostrar que se admitió la demanda. La reforma propone establecer como requisito para la deducción que el contribuyente obtenga una resolución definitiva en el procedimiento judicial o arbital, con la que demuestre haber agotado las gestiones de cobro o, en su caso, que fue imposible la ejecución de la resolución favorable.
Capitalización delgada. La LISR limita la cantidad de intereses que las personas morales pueden deducir de sus partes relacionadas extranjeras. En este sentido, solo son deducibles los intereses que no superen el triple del capital contable anual del contribuyente. Para estos efectos, los contribuyentes pueden elegir determinar el monto de su capital contable únicamente considerando el saldo de su cuenta de capital de aportación (“CUCA”) y de su cuenta de utilidad fiscal neta (“CUFIN”). La reforma propone que para determinar el capital contable en este supuesto, los contribuyentes deberán de restar sus pérdidas fiscales pendientes de disminuir.
Nuevas erogaciones que integran el monto original de inversión. Para deducir inversiones, las personas morales deben aplicar los porcentajes señalados por la ley al “monto original de inversión” (“MOI”), que incluye los gastos de adquisición más otras erogaciones. La reforma propone incluir en el MOI a la preparación del emplazamiento físico, instalación, montaje, manejo, entrega, así como los (gastos) relativos a los servicios contratados para que la inversión funcione.
Aviso por bienes que dejan de ser útiles. La reforma propone que en caso de que las inversiones pierdan su utilidad para generar inversiones, los contribuyentes deberán presentar un aviso al SAT, para evitar que se lleven a cabo deducciones indebidas.
Gastos por activos intangibles en periodo pre-operativo. Se propone establecer que las erogaciones relacionadas con activos intangibles que permitan explotar bienes de dominio público no se considerarán gastos pre-operativos sino gastos diferidos, para determinar su porcentaje de deducción (depreciación).
Instalaciones de lote minero como inversión en activo fijo. La reforma considera que, en la industria minera, los contribuyentes deducen como gasto algunas construcciones realizadas en los lotes mineros. Por ello, la reforma propone considerar expresamente a estas construcciones como un activo fijo. Los activos fijos por concepto de instalaciones, adiciones, reparaciones, mejoras, adaptaciones, así como cualquier otra construcción que se realice en un lote minero estarán sujetos a la tasa de depreciación del 5% anual.
Amortización de Usufructo. La adquisición del derecho de usufructo sobre un bien inmueble se considerará activo fijo. El usufructo construido sobre un inmueble por personas morales podrá depreciarse en razón del 5% anual.
Información al SAT sobre depósitos bancarios. Los bancos deben informar anualmente al SAT cuando los contribuyentes reciben depósitos de más de 15 mil pesos mensuales. La reforma propone que esta información sea presentada mensualmente, lo cual puede representar una carga administrativa fuerte para el sector financiero.
Pérdidas fiscales en la escisión. La reforma propone que las pérdidas fiscales en una escisión de sociedades se podrán dividir solo entre las sociedades que se dediquen al mismo giro o actividad.
Pérdidas fiscales cuando hay cambio de socios. En algunos supuestos de modificación de accionistas controladores, las sociedades solo pueden disminuir las pérdidas fiscales que provienen de los mismos giros o actividades que generaron la pérdida.
La reforma amplía los supuestos en los que se considera que existe un cambio de accionistas controladores de las sociedades para estos efectos, en un periodo de 3 años, entre otros, cambio de los tenedores, directa o indirectamente de más del 51% de las acciones o partes sociales con derecho a voto de la sociedad de que se trate.
No se considera que hay cambio de accionistas en los casos de herencia, donación o reestructura corporativa, fusión o escisión de sociedades que no se consideren enajenación, siempre que en el caso de la reestructura, fusión o escisión los socios o accionistas directos o indirectos que mantenían el control previo a dichos actos, lo mantengan con posteridad a los mismos.
Se elimina régimen fiscal de personas físicas del sector primario. Se eliminan las disposiciones que se refieren a las personas físicas con actividades agrícolas, ganaderas, silvícolas o pesqueras, debido a que estos contribuyentes tributarán en el nuevo régimen simplificado de confianza.
Se elimina el régimen fiscal para personas morales de derecho agrario. Este régimen se deroga por la misma razón que la del punto anterior.
Obligaciones entre partes relacionadas. Las personas morales deben conservar la documentación que demuestra que las operaciones con sus partes relacionadas en el extranjero se realizaron a valor de mercado, mediante un estudio de precios de transferencia.La reforma propone esta misma obligación por operaciones realizadas entre empresas mexicanas que sean partes relacionadas. El 15 de mayo del año inmediato posterior a la terminación del ejercicio de que se trate será la fecha límite para presentar la declaración de partes relacionadas.
Cuando se esté obligado a dictaminar, o se haya optado por dictaminar, se deberá dar a conocer en la Asamblea General Ordinaria de Accionistas un reporte en el que se informe sobre el cumplimiento de las obligaciones fiscales a su cargo en el ejercicio fiscal al que corresponda el dictamen.
Nuevo aviso al SAT por enajenación de acciones de una sociedad mexicana entre socios o accionistas extranjeros. La reforma propone que las sociedades mexicanas emisoras de acciones enajenadas entre residentes en el extranjero sujetas a imposición en México deberán dar aviso al SAT de la operación. Las sociedades deberán presentar este aviso dentro del mes posterior a la enajenación, de lo contrario las sociedades mexicanas serán responsables solidarias del pago del impuesto del residente en el extranjero.
PTU no forma parte del cálculo de la UFIN. Se aclara expresamente que la PTU no forma parte del cálculo de la utilidad fiscal neta del ejercicio, ya que este concepto se encuentra incluido dentro del resultado fiscal, que incluye ya la resta de la PTU para su determinación.
Se elimina el RIF. Se elimina el régimen de incorporación fiscal debido a que sus contribuyentes tributarán en el nuevo Régimen Simplificado de Confianza.
Contabilidad electrónica y declaración informativa de personas físicas. Se propone eliminar la obligación de llevar contabilidad y expedir comprobantes fiscales para las personas físicas con actividades profesionales y empresariales con ingresos que no excedan de 2 millones de pesos, ya que con la creación del nuevo Régimen Simplificado de Confianza dichos contribuyentes no tendrían esta obligación.
Régimen Simplificado de Confianza para personas físicas. Se plantea establecer este nuevo régimen de tributación para personas físicas que realicen actividades empresariales, profesionales o arrendamiento con ingresos menores a 3 millones 500 mil pesos, en donde podrán acumular sus ingresos cuando efectivamente se perciban los referidos ingresos y se paguen; es decir, cuando haya flujo de efectivo.
Los contribuyentes de esta sección aplicarán una tasa progresiva máxima de ISR del 2.5% anual sobre sus ingresos facturados, sin incluir IVA y sin aplicar deducciones. Las personas que reciban ingresos por sueldos y salarios, o intereses, que tributen bajo este régimen, podrán seguirlo aplicando en la medida en que no rebasen en su totalidad el monto establecido para tributar bajo este régimen.
Los contribuyentes bajo este régimen no tendrán obligación de mantener contabilidad ni presentar declaraciones informativas. Solamente tendrán obligaciones mínimas, como estar inscritos en el RFC, emitir CFDI y contar con la opinión positiva de sus obligaciones fiscales, entre otras. Las declaraciones provisionales y anuales se determinarán con base en la información de su facturación electrónica.
Las personas morales deberán retener a estos contribuyentes únicamente la cantidad de 1.25% del pago correspondiente.
Los asimilados a salarios que superen el umbral de 3.5 millones de pesos no podrán tributar en este régimen, ni los que incumplan sus obligaciones fiscales.
Valor de mercado en operaciones entre extranjeros. La reforma propone establecer que los extranjeros sin establecimiento permanente en México con ingresos con una fuente de riqueza en el país estarán obligados a determinar sus ingresos, utilidades, ganancias y, en su caso, deducciones que deriven de operaciones con partes relacionadas, considerando la contraprestación o margen de utilidad que se hubiera obtenido entre partes independientes.
Ingresos por adquisición de extranjeros. Se propone establecer que el enajenante mexicano sea responsable solidario de su adquirente extranjero, si el SAT practica un avalúo que exceda en 10% el valor de la contraprestación en una enajenación de bienes inmuebles.
Enajenación de acciones con fuente de riqueza en México. Se plantea modificar el artículo 161 de la Ley del ISR para prever que en una enajenación entre partes relacionadas, en el dictamen de enajenación de acciones, se deberá acompañar la documentación comprobatoria con la que se demuestre que el precio de venta de las acciones enajenadas corresponde al valor de mercado. Además, se establecen los casos en los que se deberá considerar que las acciones “quedan fuera del grupo” para efectos de su diferimiento en un reestructura multinacional.
Se prevé que tratándose de enajenación de acciones que cotizan en Bolsa, el SAT determinará a través de reglas de carácter general los casos en los que no será aplicable la retención de impuestos.
Cuando las autoridades fiscales en el ejercicio de sus facultades de comprobación auditen las operaciones relevantes de 5 años anteriores y 5 años posteriores a la reestructuración, y determinen que éstas carecían de razón de negocios, quedará sin efectos la autorización para diferir el ISR en enajenación de acciones entre entidades de un mismo grupo.
Cuando se realice una operación que califique como relevante en los 5 años posteriores a la reestructura, se deberá de informar dicha situación de acuerdo a lo previsto en el CFF.
Tasa de retención por intereses para residentes en el extranjero. El artículo 166 de la Ley del ISR establece que las tasas de retención por intereses de 10% y 4.9% son inaplicables cuando los beneficiarios efectivos son partes relacionadas que perciban más del 5% de los intereses derivados de los títulos que se trate y son accionistas en más del 10% de las acciones con derecho a voto del deudor o personas morales que en más del 20% de sus acciones sean propiedad del deudor, teniendo en ese caso que aplicar la retención del 35%.
De igual forma, se propone eliminar la frase “derivados de los títulos que se trate” debido a que la autoridad considera que da lugar a interpretaciones que permiten a los contribuyentes considerar que esa limitación resulta aplicable solo títulos de crédito.
Ingresos por indemnización por daños y perjuicios. La Ley del ISR establece que las indemnizaciones por perjuicios son ingresos acumulables para los extranjeros que los perciban de una fuente mexicana. La reforma propone establecer que la retención se realice aun y cuando la sentencia o laudo no distinga si la indemnización es por daños (menoscabo patrimonial) o por perjuicios (lucro que se dejó de percibir). En este caso, el residente en el extranjero podrá demostrar ante el SAT la naturaleza de la indemnización, a fin de, en su caso, obtener una devolución.
Representante legal del residente en el extranjero. La reforma propone que los representantes fiscales de los residentes en el extranjero deberán asumir voluntariamente la responsabilidad solidaria de sus representados, además de que deberán tener la solvencia necesaria para responder como obligado solidario.
Ingresos de régimen fiscal preferente. Se establece que al momento de determinar los ingresos sujetos a este régimen no se considerarán el ajuste anual por inflación, ni las ganancias o pérdidas cambiarias que deriven de la fluctuación de la moneda extranjera. Asimismo, para determinar el cálculo del resultado fiscal en dicho régimen no se debe considerar la ganancia o pérdida ni el ajuste anual por inflación.
Precios de transferencia
Partes relacionadas. La reforma señala que, por regla general, las operaciones comparadas en estos estudios deberán corresponder al ejercicio fiscal analizado.
Método intercuartil. El Reglamento de la Ley del ISR establece el “método intercuartil” para calcular el rango de precios en operaciones comparables dentro de los estudios de precios de transferencia. La reforma propone reconocer la aplicación de este método expresamente en la Ley del ISR.
Maquiladoras. Se elimina la posibilidad para las maquiladoras de solicitar una resolución favorable de cumplimiento a sus obligaciones de precios de transferencia, como mecanismo para evitar que sus partes relacionadas constituyan un establecimiento permanente en México. Por lo que las maquiladoras podrán aplicarán únicamente el método de safe harbor para este propósito.
Régimen simplificado de personas morales. La reforma propone establecer un nuevo régimen de confianza para personas morales con ingresos menores a 35 millones de pesos, siempre que sus socios sean exclusivamente personas físicas. Las personas en este régimen acumularán sus ingresos en el momento en que sean efectivamente percibidos, es decir, tributarán con base en su flujo de efectivo. Se prevén también tasas de deducción de inversiones (depreciación) superiores a las del régimen general.
Las personas morales cuyos socios tengan el control de otras sociedades no podrán tributar en este régimen, tampoco las instituciones de crédito, ni los contribuyentes que obtengan ingresos de fideicomisos o de asociaciones en participación, entre otros.
Ley del IVA
Tasa 0%. La reforma propone que los alimentos para animales, así como las toallas sanitarias, tampones y copas para la menstruación se encuentren sujetas a la tasa del 0% del IVA.
Actos no objeto. Se plantea definir a los actos no objeto del IVA como aquellos que no se realizan en territorio nacional o que no se encuentran definidos en la Ley, tendientes a generar ingresos mediante actos por los que se traslada el IVA. Estas actividades tendrán el mismo tratamiento que aquellas exentas del IVA, por lo que el IVA trasladado para la obtención de ingresos relacionados con actos no objeto no será acreditable.
Pedimento a nombre del contribuyente. Se propone que para que el IVA sea acreditable en importación, el pedimento debe estar a nombre del contribuyente y constar en éste el pago del IVA correspondiente, de lo contrario será no acreditable.
Aviso para informar al SAT inicio de actividades. Los contribuyentes que tienen IVA acreditable en periodo preoperativo deben calcular la proporción de actividades a tasa 0% al décimo segundo mes posterior a su inicio de operaciones. La reforma propone la obligación de los contribuyentes de informar al SAT el mes en que comenzaron a realizar operaciones para estos efectos.
Servicios digitales. Actualmente, los residentes en el extranjero sin establecimiento en México que prestan servicios digitales en México deben informar trimestralmente al SAT el número de sus operaciones mensuales en el país, de acuerdo a lo previsto en la Ley del IVA. La reforma propone que esta obligación se deba cumplir de manera mensual.
Si se incumple con dicha obligación durante 3 meses consecutivos, tendrá como consecuencia que se bloquee temporalmente del acceso al servicio digital del prestador de los servicios digitales, hasta que no se cumpla con dicha obligación.
Uso o goce. La reforma propone especificar que el uso o goce de bienes se realiza en territorio nacional cuando ésta se realiza en México, independientemente del lugar de la entrega material del bien o del lugar de la celebración del acto jurídico.
Ley del IEPS
Importación de combustibles. Se propone que en los casos en que se importen combustibles con una tasa arancelaria que no les corresponda, la autoridad podrá determinar los impuestos omitidos, sin perjuicio de las sanciones penales o administrativas que sean aplicables. La autoridad aplicará la cuota que corresponda, sin ninguna disminución, para sancionar esta conducta.
Marbete electrónico. La reforma establece que el marbete para bebidas alcohólicas puede ser electrónico. Los establecimientos en que se consuman bebidas alcohólicas deberán leer en presencia del consumidor el código QR del marbete.
Registro en el Padrón. Se plantea eliminar la obligación de los productores, envasadores e importadores de alcohol desnaturalizado y mieles incristalizables de inscribirse en el Padrón de Contribuyentes de Bebidas Alcohólicas.
Código Fiscal de la Federación
Residencia fiscal. La reforma propone establecer que no perderán la residencia fiscal en México los contribuyentes que se encuentren en los siguientes supuestos:
- Omitan presentar aviso de cambio de residencia al SAT, a más tardar dentro de los 15 días inmediatos anteriores a aquél en el que suceda el cambio de residencia fiscal.
- Si no acreditan su residencia fiscal en el extranjero.
- Por 5 años (hasta ahora 3) cuando éste se traslade a un REFIPRE (paraíso fiscal), salvo que tenga celebrado un acuerdo amplio de intercambio de información tributaria con México y, adicionalmente, un tratado internacional que posibilite la asistencia administrativa mutua en la notificación, recaudación y cobro de contribuciones.
Suspensión de plazos por fuerza mayor. Se prevé establecer expresamente que la autoridad tiene la facultad de suspender los plazos previstos en la ley en casos de fuerza mayor.
Fusión – Partidas nuevas. Se propone considerar que existe enajenación en la fusión de sociedades cuando a raíz de ésta surjan conceptos o partidas que no existieran con anterioridad a la fusión (de la misma forma que actualmente sucede en la escisión).
Enajenación por fusión y/o escisión. Se establece que si la autoridad advierte que una fusión o escisión no cumplió con los requisitos del artículo 14-B del CFF o, bien, si descubre que estas operaciones carecieron de razón de negocios, deberá determinar el impuesto por la ganancia en la enajenación de la fusión o escisión.
Razón de negocios en la fusión y/o escisión. Para determinar si una fusión y/o escisión carece de razón de negocios, la reforma señala que la autoridad deberá considerar las “operaciones relevantes” que ahí se enlistan, dentro de los 5 años anteriores o posteriores a la operación. Estas operaciones relevantes están relacionadas con el aumento o disminución del valor de las acciones, con la transmisión de derechos accionarios y con cambio de residencia fiscal de los socios, entre otros supuestos.
Informativa por operaciones relevantes. En caso de que dentro de los 5 años posteriores a la fusión y/o escisión se lleve a cabo una “operación relevante” de las señaladas en el punto anterior, la sociedad deberá presentar la informativa prevista en el artículo 31-A, primer párrafo, inciso d del CFF.
Dictamen de estados financieros en fusión o escisión. Se propone establecer que los estados financieros de estas operaciones sean dictaminados por parte un contador púb
